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關(guān)于企業(yè)破產(chǎn)清算留抵稅額的處理
《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅若干政策的通知》(財(cái)稅[2005]165號(hào))規(guī)定：“一般納稅人注銷時(shí)，其存貨不作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理，其留抵稅額也不予以退稅。”由于增值稅是價(jià)外稅，增值稅留抵稅額未納入企業(yè)會(huì)計(jì)損益核算，如果企業(yè)處于正常經(jīng)營(yíng)狀態(tài)，留抵稅額實(shí)際上具有一定的“資產(chǎn)”特征，可以減少其納稅義務(wù)。但根據(jù)財(cái)稅[2005]165號(hào)文件精神，企業(yè)清算時(shí)增值稅留抵稅額不能抵稅，只能將其轉(zhuǎn)入存貨的成本。
企業(yè)清算是處置資產(chǎn)、清償債務(wù)、投資者收回資本的過(guò)程，增值稅留抵稅額在資產(chǎn)負(fù)債表中“應(yīng)交稅費(fèi)”科目核算，屬于“應(yīng)交稅費(fèi)”的負(fù)數(shù)余額。在企業(yè)注銷過(guò)程中，增值稅留抵稅額處理主要注意以下幾個(gè)問(wèn)題。
一是企業(yè)清算時(shí)存貨和已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金的固定資產(chǎn)發(fā)生非正常損失。
企業(yè)清算時(shí)應(yīng)先進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估、清查，對(duì)存貨和已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金的固定資產(chǎn)發(fā)生非正常損失的，應(yīng)根據(jù)《增值稅暫行條例》第十條的規(guī)定，作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理，需補(bǔ)繳增值稅，調(diào)減增值稅留抵稅額。
二是企業(yè)清算時(shí)仍有存貨和已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金的固定資產(chǎn)。
《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2009]60號(hào))規(guī)定，企業(yè)清算時(shí)，全部資產(chǎn)均應(yīng)按可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格，確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。企業(yè)在向股東分配剩余存貨和已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金的固定資產(chǎn)前，需以銷售、抵頂債務(wù)方式處理存貨和已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金的固定資產(chǎn)時(shí)，可以用增值稅銷項(xiàng)稅金抵減留抵稅額，留抵稅額抵頂完畢的，需繳納增值稅;留抵稅金未抵減完畢并將存貨和已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金的固定資產(chǎn)作為剩余財(cái)產(chǎn)向股東分配的，其留抵稅金稅務(wù)機(jī)關(guān)不再退稅，鑒于留抵稅額屬于“應(yīng)交稅費(fèi)”的一項(xiàng)內(nèi)容，應(yīng)作為“負(fù)債清償損益”處理。應(yīng)將其填入《企業(yè)清算所得稅申報(bào)表填報(bào)說(shuō)明》(國(guó)稅函[2009]388號(hào))附表二《負(fù)債清償損益明細(xì)表》第9行“應(yīng)交稅費(fèi)”中，并以此在清算申報(bào)表主表第二行“負(fù)債清償損益”中反映。
需要說(shuō)明的是，盡管《企業(yè)清算所得稅申報(bào)表》包括“清算稅金及附加”項(xiàng)目，清算稅金及附加主要指清算環(huán)節(jié)發(fā)生的除企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項(xiàng)稅金及其附加，企業(yè)清算環(huán)節(jié)繳納的增值稅無(wú)法在本企業(yè)抵扣，不再將其作為價(jià)外稅，允許作為“清算稅金及附加”處理。
三是企業(yè)清算時(shí)沒(méi)有存貨和已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金的固定資產(chǎn)，直接將剩余財(cái)產(chǎn)向股東分配，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)留抵稅金不再退稅，將其填入《企業(yè)清算所得稅申報(bào)表填報(bào)說(shuō)明》(國(guó)稅函[2009]388號(hào))附表二《負(fù)債清償損益明細(xì)表》第九行“應(yīng)交稅費(fèi)”。
綜上所述，企業(yè)在注銷清算時(shí)，應(yīng)考慮好留抵進(jìn)項(xiàng)稅額的處理問(wèn)題，否則可能出現(xiàn)少計(jì)“負(fù)債清償損益”，多繳清算企業(yè)所得稅的情況，或者被稅務(wù)部門追繳稅款、滯納金以及受到稅務(wù)行政處罰。
拓展：新準(zhǔn)則下職工福利費(fèi)賬務(wù)處理
執(zhí)行新準(zhǔn)則取消了原“應(yīng)付工資”、“應(yīng)付福利費(fèi)”會(huì)計(jì)科目，增設(shè)“應(yīng)付職工薪酬”科目核算企業(yè)根據(jù)有關(guān)規(guī)定應(yīng)付給職工的各種薪酬。按照“職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼”、“職工福利費(fèi)”、“醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)”、“住房公積金”、“工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)”、“非貨幣性福利”、“因解除與職工勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償”、“其他與獲得職工提供服務(wù)相關(guān)的支出”等應(yīng)付職工薪酬項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算，將職工福利費(fèi)列入職工薪酬范圍核算。
根據(jù)《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》第四十三條的規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)依法為職工支付基本醫(yī)療、基本養(yǎng)老、失業(yè)、工傷等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，所需費(fèi)用直接作為成本(費(fèi)用)列支。已參加基本醫(yī)療、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)的企業(yè)，具有持續(xù)盈利能力和支付能力的，可以為職工建立補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)和補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)，所需費(fèi)用按照省級(jí)以上人民政府規(guī)定的比例從成本(費(fèi)用)中提取。超出規(guī)定比例的部分，由職工個(gè)人負(fù)擔(dān)。”和第四十四條規(guī)定：“企業(yè)為職工繳納住房公積金以及職工住房貨幣化分配的財(cái)務(wù)處理，按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。職工教育經(jīng)費(fèi)按照國(guó)家規(guī)定的比例提取，專項(xiàng)用于企業(yè)職工后續(xù)職業(yè)教育和職業(yè)培訓(xùn)。工會(huì)經(jīng)費(fèi)按照國(guó)家規(guī)定比例提取并撥繳工會(huì)。”和財(cái)政部財(cái)企[2008]34號(hào)有關(guān)規(guī)定企業(yè)不再按工資薪金總額的14%在成本費(fèi)用中提取職工福利基金。而有關(guān)職工福利性質(zhì)支出可在不超過(guò)工資薪金總額的14%范圍內(nèi)通過(guò)“應(yīng)付職工薪酬”科目核算計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用。(《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除。”)
對(duì)于由于執(zhí)行新準(zhǔn)則原有應(yīng)付職工福利費(fèi)的余額的處理，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號(hào)——首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》應(yīng)用指南明確：“(五)職工福利費(fèi)首次執(zhí)行日企業(yè)的職工福利費(fèi)余額，應(yīng)當(dāng)全部轉(zhuǎn)入應(yīng)付職工薪酬(職工福利)。首次執(zhí)行日后第一個(gè)會(huì)計(jì)期間，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》規(guī)定，根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況和職工福利計(jì)劃確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬(職工福利)，該項(xiàng)金額與原轉(zhuǎn)入的應(yīng)付職工薪酬(職工福利)之間的差額調(diào)整管理費(fèi)用。”
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