會計理論體系的邏輯起點問題

會計理論體系的邏輯起點問題

會計理論體系的邏輯起點問題 會計理論的邏輯起點問題也就是研究會計理論體系的最高層次問題。會計理論體系是一個邏輯嚴密的理論體系，它是一個人造系統。那么以什么作為這套體系的邏輯起點呢?所謂邏輯起點，是指展開某種邏輯體系賴以推理、論證的最本源性的抽象范疇。它是實踐探索的歷史起點、理論研究的導向，是最普遍和最簡單的現象。它所含的內在矛盾，是這個理論體系中一切矛盾的萌芽；它可反映理論與其賴以存在的客觀環境之間的關系；它能推動實踐和理論研究的發展，具有結構的張力和推衍的能力。因此，對這一問題的研究至關重要。隨著時代的變化、社會經濟環境變化以及人們認識水平的提高，人們對這一問題的認識也在發生變化，下面以時間順序來論述人們對這一問題的認識。

　　一、本世紀70年代以前西方會計理論界普遍認為：會計假設是會計理論體系的邏輯起點。并以此為起點，逐步推導會計原則。

　　(一)1922年，佩頓(Paton)在其所著《會計理論》一書中最早提出“會計假設”概念。他認為，現代會計不但需要在許多場合下運用估價和判斷，而且整個結構都是建立在一般的假設之上的。換句話說，要有一些基本的前提或假設來支持會計人員對價值、成本或收益等作出特定的結論。否則這些結論將難以成立。他提出了七項會計假設，對其后的理論研究，產生了巨大的影響。

　　(二)1959年，美國注冊會計師協會(AICPA)在成立會計原則委員會(APB)的同時，設立會計研究部(ARD)專門進行理論研究。于1961年和1962年先后發表第1號會計研究文集《會計的基本假設》和第3號會計研究文集《試論廣泛適用的企業會計原則》，遵循了上述佩頓的這種思路。這種觀點認為，面對變化不定的會計環境，會計假設是客觀環境見之于主觀推理的最本質的東西，是現代會計存在的基礎。它著眼于會計活動的環境和前提條件，強調會計假設、會計原則等理論范疇。它主要根源于西方的“會計藝術論”，把會計看成是一項藝術，而不是一門科學。因為沒有明確的服務對象，就難以確定目標，只能從其藝術活動環境中尋找前提條件。但是，“結果不盡如人意”，因為會計假設“只能來自于會計所處的客觀社會經濟環境，而社會經濟十分復雜，如何形成會計假設，多少假設以及假設有多少層次，都受到主觀和客觀等因素的制約”。何況目前公認的四項基本假設也因環境的變化而受到了挑戰，可見以會計假設為起點來構建會計理論體系，沿途荊棘難以行得通。

　　二、1971年美國注冊會計師協會(AICPA)設立以特魯彼拉特(Trueblood)為首的會計目標研究委員會，1973年，此委員會的報告中提出了12項財務報表的目標，標志著人們對會計理論體系的邏輯起點已從會計假設轉變為會計目標。

　　Trueblood委員會成立的起因。在50年代以前，人們普遍認為會計是沒有什么理論的，認為會計只是一套程序。所以會計原則委員會(APB)(195—1972)前身稱之為會計程序委員會(CAP)(1938—1958)。APB負責對美國會計師的會員所提出的具體問題進行研究，給予答復，并以此為基礎確立一套可供參考、借鑒的慣例。由于美國證券交易委員會(SEC)授權美國會計師協會制定會計原則(GAAP)，APB對如何限定備選會計方法的應用，經常存在分歧，爭辯不休。美國會計師協會又擔心對于迫切的具體問題如果不能在較短時期內拿出滿意的答案，證券交易委員會可能會自己采取行動。因此，APB在沒有系統地研究會計理論的情況下，采用“救火式”的工作方式制定“公認會計原則”，其所發表的“會計研究公報”，基本上只是對現行處理事例加以選擇和認可。大部分的研究公報都是就事論事，在理論上前后缺乏一貫性，以至引起了混亂。1968年，美國證券市場產生危機，會計職業界再次受到指責，SEC公開批評一些會計公司未能保護投資者的利益，美國國會還成立了兩個委員會，直接調查會計準則的制定和運行。這樣的形勢，迫使會計職業界必須采取更有效的行動，以改善自身的形象，穩定職業界在社會中的地位和作用。1971年4月，AICPA出資成立Trueblood委員會，加強對會計理論的研究。Trueblood委員會提出了4個課題：①誰需要財務信息；②他們需要什么樣的財務信息；③哪些財務信息能由企業會計師提供；④為了提供這些信息，需要一些什么樣的報表結構。針對這4個課題，Trueblood委員會在廣泛調查研究的基礎上，于1973年10月提出了研究報告，報告中提出了12項財務報表的目標。如下圖：

　　從這個研究報告可以看出，已經以會計目標作為會計理論體系的邏輯起點。

　　三、1973年美國著名會計學家西爾特(RichardM·Cyert)和井尻雄士(YwiIyiri)在《提出財務報表目標的理論框架》一文中認為：財務報表的目標可分為四個層次，即基本目標、總目標、操作性自標和指令性目標。基本目標是：確保經管責任(受托責任)，是為財務報表目標理論的一個學派。

　　1973年會計原則委員會停止工作，新的準則制定機構——財務會計準則委員會(FASB)正式成立，1974年，FASB發表了關鍵性論文《會計與報告的概念性結構：財務報表目標研究小組的研究報告》，正式提出會計目標為會計理論體系的最高層次。從而形成財務報表目標理論的另一學派。

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