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實地盤存制下存貨發(fā)出計價方法的運用
存貨發(fā)出的計價方法一般有先進先出法、后進先出法、加權(quán)平均法、移動平均法和個別計價法。新頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》已將“后進先出法”予以廢除。這些計價方法都是基于在永續(xù)盤存制的情況下。那么在實地盤存制的情況下，上述計價方法是否都適用、每種方法具體如何計算、其材料明細賬如何登記，本文擬通過一個實例來說明在實地盤存制下存貨發(fā)出四種計價方法的具體應(yīng)用。永續(xù)盤存制和實地盤存制最本質(zhì)的區(qū)別就是確定企業(yè)期末結(jié)存存貨數(shù)量的方法不同。永續(xù)盤存制（也稱賬面盤存制）下，期末結(jié)存存貨的數(shù)量是根據(jù)賬面數(shù)（如期初數(shù)、收入數(shù)、發(fā)出數(shù)）計算確定的；實地盤存制（也稱定期盤存制）下，期末結(jié)存存貨的數(shù)量是根據(jù)實地盤點（如點數(shù)、稱重、丈量等）確定的。在實地盤存制下，由于平時存貨明細賬上只登記收入數(shù)，不登記發(fā)出數(shù)，所以期末必須通過實地盤點先確定存貨結(jié)存的數(shù)量，然后再計算確定期末結(jié)存存貨的成本，最后再倒算出本期發(fā)出存貨的成本。其計算公式為“期末結(jié)存存貨成本=期末結(jié)存存貨數(shù)量×單位成本”，“本期發(fā)出存貨成本=期初結(jié)存存貨成本 本期收入存貨成本－期末結(jié)存存貨成本”。
[例]某企業(yè)2005年9月份A材料的期初結(jié)存、本月購入情況如表1所示。月末，通過實地盤點確定A材料的結(jié)存數(shù)量為1000公斤。要求計算該企業(yè)本月結(jié)存和發(fā)出A材料的成本。
表1
日期 摘要 購入數(shù)量
（公斤） 單價
（元/公斤） 金額
（元）
月 日
9 1 期初結(jié)存 100 20 2000
3 購入 400 21 8400
8 購入 300 22 6600
10 購入 500 20 10000
15 購入 600 21 12600
25 購入 200 22.50 4500
在實地盤存制下，如何運用存貨發(fā)出的四種方法，關(guān)鍵在于月末通過實地盤點確定結(jié)存存貨數(shù)量以后，其單位成本如何確定。
一、先進先出法
先進先出法是假定“先購入的存貨先發(fā)出”，根據(jù)這一原理，期末通過實地盤點確定的存貨結(jié)存數(shù)量，其相應(yīng)的單位成本，應(yīng)該從本月最后一次購入存貨的單位成本開始，依次往前推。如果本月實地盤點確定的存貨結(jié)存數(shù)量小于等于最后一次購入的存貨數(shù)量，則其單位成本即為最后一次購入存貨的單位成本；如果本月實地盤點確定的存貨數(shù)量大于最后一次購入的存貨數(shù)量，則其單位成本就應(yīng)分別認定，其中等于最后一次購入存貨數(shù)量的部分，其單位成本就是最后一次購入存貨的單位成本；超過最后一次購入存貨數(shù)量而小于其前一次購入存貨數(shù)量的部分，其單位成本就是前一次購入存貨的單位成本，依次類推。
根據(jù)例中所給資料，計算如下：
月末結(jié)存A材料成本=200×22.50＋600×21＋200×20=21100（元）
本月發(fā)出A材料成本=2000＋（8400＋6600＋10000＋12600＋4500）－21100=23000（元）
在實地盤存制下，采用“先進先出法”登記材料明細賬的方法如表2所示。
表2
2005年 摘要 收入 發(fā)出 結(jié)存
月 日 數(shù)
量 單
價 金
額 數(shù)
量 單
價 金
額 數(shù)
量 單
價 金
額
9 1 期初 100 20 2000
3 購入 400 21 8400
8 購入 300 22 6600
10 購入 500 20 10000
15 購入 600 21 12600
25 購入 200 22.50 4500
30 合計 2000 --- 42100 23000 1000 21.10 21100
注：期末結(jié)存的單位成本=21100÷1000=21.10（元）
二、加權(quán)平均法（全月一次加權(quán)平均法）
加權(quán)平均法是以本月全部進貨的成本加上月初結(jié)存存貨的成本，除以本月全部進貨的數(shù)量加上月初結(jié)存存貨的數(shù)量，計算加權(quán)平均單位成本，據(jù)以計算期末結(jié)存存貨成本和本期發(fā)出存貨成本。根據(jù)這一原理，其加權(quán)平均單位成本只能在月末才可以計算出來。因此，期末實地盤點確定的存貨數(shù)量，其使用的單位成本，就是月末計算出來的加權(quán)平均單位成本。
根據(jù)上述資料，計算如下：
月末結(jié)存A材料成本=1000×21=21000（元）
本月發(fā)出A材料成本=2000＋（8400＋6600＋10000＋12600＋4500）－21000=23100（元）
在實地盤存制下，采用“加權(quán)平均法”登記材料明細賬的方法如表3所示。
表3
2005年 摘要 收入 發(fā)出 結(jié)存
月 日 數(shù)
量 單
價 金
額 數(shù)
量 單
價 金
額 數(shù)
量 單
價 金
額
9 1 期初 100 20 2000
3 購入 400 21 8400
8 購入 300 22 6600
10 購入 500 20 10000
15 購入 600 21 12600
25 購入 200 22.50 4500
30 合計 2000 --- 42100 23100 1000 21 21000
三、移動平均法
移動加權(quán)平均法是以每次進貨的成本加上原有庫存存貨的成本，除以每次進貨的數(shù)量加上原有庫存存貨的數(shù)量，計算加權(quán)平均單位成本。由于實地盤存制下，平時存貨明細賬上只登記收入存貨的數(shù)量，不登記發(fā)出存貨的數(shù)量，因此每次進貨后，就無法計算其加權(quán)平均單位成本。在這種情況下，期末通過實地盤點確定了存貨數(shù)量后，就無相應(yīng)的加權(quán)平均單位成本，也就無法計算期末結(jié)存存貨成本和本期發(fā)出存貨成本。所以在實地盤存制下，不能運用移動加權(quán)平均法。
四、個別計價法
個別計價法是每次發(fā)出存貨的實際成本按其購入時的實際成本分別計價的一種方法。由于個別計價法每次購入的存貨是分批次存放的，并且每次購入的存貨都注明單位成本。根據(jù)這一原則，期末通過實地盤點確定的存貨數(shù)量即為各批購入存貨的結(jié)存數(shù)量之和，其使用的單位成本也就是各批存貨購入時的單位成本。
根據(jù)上述資料，計算如下：
假定，月末通過實地盤點確定的A材料的結(jié)存數(shù)量1000公斤中，屬于9月3日購入的有300公斤；屬于9月8日購入的有100公斤；屬于9月10日購入的有200公斤；屬于9月15日購入的有400公斤。 則：
月末結(jié)存A材料成本=300×21＋100×22＋200×20＋400×21=20900（元）
本月發(fā)出A材料成本=2000＋（8400＋6600＋10000＋12600＋4500）－20900=23200（元）
在實地盤存制下，采用“個別計價法”登記材料明細賬的方法如表4所示。
表4
2005年 摘要 收入 發(fā)出 結(jié)存
月 日 數(shù)
量 單
價 金
額 數(shù)
量 單
價 金
額 數(shù)
量 單
價 金
額
9 1 期初 100 20 2000
3 購入 400 21 8400
8 購入 300 22 6600
10 購入 500 20 10000
15 購入 600 21 12600
25 購入 200 22.50 4500
30 合計 2000 —— 42100 23200 1000 20.90 20900
注:期末結(jié)存的單位成本=20900÷1000=20.90（元）
參考文獻：
[1]財政部：《企業(yè)會計準(zhǔn)則》（2006），經(jīng)濟科學(xué)出版社2006年版。
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