一次還本付息債券應(yīng)計利息的會計核算

一次還本付息債券應(yīng)計利息的會計核算

一次還本付息債券應(yīng)計利息的會計核算 《企業(yè)會計準(zhǔn)則——應(yīng)用指南（草案）》將一次還本付息債券的每期應(yīng)計利息，與分期付息、一次還本債券的每期應(yīng)收或應(yīng)付利息在概念上混為一談，在會計核算上均按票面利率和票面利率計算確定。導(dǎo)致在實際會計核算過程中出現(xiàn)利息調(diào)整過度的不合理現(xiàn)象。由于應(yīng)計利息與應(yīng)收或應(yīng)付利息存在重大差別，建議應(yīng)計利息應(yīng)按實際利率法計算確定。
應(yīng)計利息、應(yīng)收利息、應(yīng)付利息、實際利率、票面利率


一、《企業(yè)會計準(zhǔn)則——應(yīng)用指南（草案）》的有關(guān)規(guī)定
《企業(yè)會計準(zhǔn)則——應(yīng)用指南（草案）》附錄會計科目和主要賬務(wù)處理，對分期付息、一次還本債券的應(yīng)收或應(yīng)付利息和一次還本付息債券的應(yīng)計利息有關(guān)規(guī)定如下：
1、“1132應(yīng)收利息”、“1501持有至到期投資”和“1503可供出售金融資產(chǎn)”會計科目的有關(guān)規(guī)定：
未發(fā)生減值的持有至到期投資或可供出售債券，如為分期付息、一次還本債券投資，應(yīng)于資產(chǎn)負(fù)債日按票面利率計算確定的應(yīng)收未收利息，借記“應(yīng)收利息”，按持有至到期投資或可供出售債券攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，貸記“投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“持有至到期投資——利息調(diào)整”或“可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整”科目。
未發(fā)生減值的持有至到期投資或可供出售債券，如為一次還本付息債券投資，應(yīng)于資產(chǎn)負(fù)債表日按票面利率計算確定的應(yīng)收未收利息，借記“持有至到期投資——應(yīng)計利息”或“可供出售金融資產(chǎn)——應(yīng)計利息”科目，按持有至到期投資或持有至到期投資攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，貸記“投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“持有至到期投資——利息調(diào)整”或“可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整”科目。
2、“2502應(yīng)付債券”會計科目的有關(guān)規(guī)定
對于分期付息、一次還本的債券，應(yīng)于資產(chǎn)負(fù)債表日按攤余成本和實際利率計算確定的債券利息，借記“在建工程”、“制造費用”、“財務(wù)費用”、“研發(fā)支出”等科目，按票面利率計算確定的應(yīng)付未付利息，貸記“應(yīng)付利息”科目，按其差額，借記或貸記“應(yīng)付債券”（利息調(diào)整）。
對于一次還本付息的債券，應(yīng)于資產(chǎn)負(fù)債表日按攤余成本和實際利率計算確定的債券利息，借記“在建工程”、“制造費用”、“財務(wù)費用”、“研發(fā)支出”等科目，按票面利率計算確定的應(yīng)付未付利息，貸記“應(yīng)付債券”（應(yīng)計利息），按其差額，貸記“應(yīng)付債券”（利息調(diào)整）。實際利率與票面利率差異很小的，也可以采用合同約定的名義利率計算確定利息費用。
因此，根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則——應(yīng)用指南（草案）》的有關(guān)規(guī)定，分期付息、一次還本債券，其每期“應(yīng)收利息”或“應(yīng)付利息”（均總賬科目）按票面金額和票面利率計算確定；一次還本付息債券，其每期“應(yīng)計利息”（明細(xì)科目），也按票面金額和票面利率計算確定。當(dāng)期確認(rèn)的應(yīng)收利息、應(yīng)付利息、應(yīng)計利息與按實際利率法計算確定的當(dāng)期實際利息的差額，進(jìn)行利息調(diào)整。

二、《企業(yè)會計準(zhǔn)則——應(yīng)用指南（草案）》有關(guān)規(guī)定的缺陷
例：2007年1月1日某企業(yè)發(fā)行債券，面值500萬元，期限4年，年利率8%，按單利法計算，到期一次還本付息。該企業(yè)溢價發(fā)行債券，實際收到發(fā)行價款512萬元。
按實際利率法計算：
2007年1月1日，債券賬面價值512萬元，
4年后債券賬面價值：512*（1 8%*4）=660（萬元）
設(shè)債券實際利率為R。
512*（1 R）4=660
解得：R=6.5537%
不同時點債券賬面價值和當(dāng)年實際利息列表如下：
時點 債券賬面價值 當(dāng)年實際利息
2007.1.1 512 0
2007.12.31 545.5549 33.5549
2008.12.31 581.3090 35.7540
2009.12.31 619.4062 38.0972
2010.12.31 660 40.5939
合計 148
按《企業(yè)會計準(zhǔn)則——應(yīng)用指南（草案）》的有關(guān)規(guī)定計算債券每年應(yīng)計利息=500*8%=40（萬元）。
每年利息調(diào)整的計算列表如下：
時點 當(dāng)年實際利息 當(dāng)年應(yīng)計利息 當(dāng)年利息調(diào)整
2007.1.1 0 0 貸12
2007.12.31 33.5549 40 借6.4451
2008.12.31 35.7540 40 借4.2460
2009.12.31 38.0972 40 借1.9028
2010.12.31 40.5939 40 貸0.5939
合計 148 160 平
根據(jù)上述計算，作如下會計分錄（單位：萬元）：
1、發(fā)行時，
借：銀行存款512
貸：應(yīng)付債券——面值500
——利息調(diào)整12
2、第1年末計算利息，
借：在建工程等33.5549
應(yīng)付債券——利息調(diào)整6.4451
貸：應(yīng)付債券——應(yīng)計利息40
3、第2年末計算利息，
借：在建工程等35.7540
應(yīng)付債券——利息調(diào)整4.2460
貸：應(yīng)付債券——應(yīng)計利息40
4、第3年末計算利息，
借：在建工程等38.0972
應(yīng)付債券——利息調(diào)整1.9028
貸：應(yīng)付債券——應(yīng)計利息40
5、第4年末計算利息，
借：在建工程等40.5939
貸：應(yīng)付債券——應(yīng)計利息40
——利息調(diào)整0.5941
6、到期一次還本付息時，
借：應(yīng)付債券——面值500
——應(yīng)計利息160
貸：銀行存款660

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